2020年2月6日，财政部发布《关于疫情防控期间切实做好会计服务工作的通知》（财会[2020]2号），要求各级会计管理机构要指导本地区接受疫情防控社会捐赠的公益、慈善等非营利组织，遵守接受捐赠资金和物资的有关管理规定。为了规范对疫情防控期间捐赠款物的管理，确保捐赠人和受助人的合法权益，天津市财政局组织天津市会计学会高端会计工作委员会成员多次研讨后，印发了《关于做好疫情防控期间民间非营利组织接受社会捐赠内控管理及会计核算的通知》（津财防控〔2020〕21号），并以问答和案例的形式将民间非营利组织以及各预算单位接受社会捐赠的管理及会计核算处理进行解析，以进一步指导规范实务操作。

 

1.问：各单位是否都要按照《非营利组织会计制度》的规定进行捐赠资产的管理和会计核算？

 

答：在民政部门注册的社会团体（如基金会、慈善协会等民间非营利组织）均应按照《民间非营利组织会计制度》和《天津市财政局关于做好疫情防控期间民间非营利组织接受社会捐赠内控管理及会计核算的通知》做好捐赠款物管理和会计核算。而红十字会等群团组织以及公立医院等事业单位，均属于预算单位，在进行捐赠款物内控管理的时候应按照《行政事业单位内控规范（试行）》进行规范，并按照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》关于捐赠资产的会计处理进行核算。

 

2.问：我单位（民间非营利组织）收到一批捐赠，包括资金、物品以及一些单位作出的捐赠承诺，上述是否都能按捐赠收入处理？

 

答：捐赠是指一个实体自愿无偿向另一实体转交现金或其他资产，或撤销其债务的行为。捐赠收入，是指民间非营利组织接受其他单位或个人捐赠所取得的收入。

 

根据《民间非营利组织会计制度》，同时满足下列三个条件时，民间非营利组织应确认捐赠收入：（1）与捐赠相关的经济利益或者服务潜力的资源能够流入民间非营利组织并为其所控制，或者相关的债务能够得到解除；（2）捐赠能够引起净资产的增加；（3）收入的金额能够可靠地计量。

 

以下情形不确认捐赠收入：

 

（1）民间非营利组织从委托方收到款物，并按照委托人的意愿将款物转赠给指定的其他组织或者个人，无权改变上述款物的用途或者变更受益人，民间非营利组织应作为一项代收代付业务进行处理，会计核算时应当确认一项受托代理资产，同时确认一项受托代理负债。

 

（2）捐赠现金或其他资产的书面协议或口头约定等被称之为捐赠承诺。捐赠承诺不满足非交换交易收入的确认条件。民间非营利组织对于捐赠承诺，不应予以确认，但可以在会计报表附注中作相关披露。

 

（3）对接受的劳务捐赠，不予确认，但应当在会计报表附注中作相关披露。

 

（4）如果款物提供者提出捐赠时要求非营利组织为其提供一项服务，尽管这项服务的结果可能是无形的、不确定的或难以计量的，该项接受的款物也不能作为捐赠处理。

 

3.问：捐赠有哪些类型？

 

答：捐赠按照使用是否受到限定分为：限定性捐赠和非限定性捐赠。如果捐赠人对捐赠资产的使用设置了时间限制或者（和）用途限制，则属于限定性捐赠；如果捐赠人对捐赠资产没有设置时间限制或者（和）用途限制，则属于非限定性捐赠。捐赠按照物品种类分为：资金捐赠；物资、设备、房产等实物资产捐赠；劳务捐赠等。

 

4.问：我基金会（民间非营利组织）收到一批口罩、防护服等实物物资的捐赠，应如何进行内控管理？

 

答：接受新冠肺炎捐赠的公益、慈善等民间非营利组织应该按照国家有关法律法规，严格工作程序，建立健全财务会计和捐赠款物分配使用等制度，切实加强对捐赠款物的管理，做到手续完备、专账管理、专人负责、账实相符、公开透明。捐赠款物应按规定区分定向捐赠和非定向捐赠进行管理，全部用于新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控、疫病救治和困难患者救助，切实做到专款专用、专物专用、及时高效。具体操作时还应注意以下细节：

 

（1）接受捐赠时，应与捐赠人签订《捐赠合同》，写明捐赠物资种类、质量、数量、金额和交付时间等；

 

（2）接收捐赠物资时应当场验收，物资数量需经捐赠人、非营利组织专人清点核实无误后入库；

 

（3）收到捐赠物资后，应向捐赠人开具天津市公益事业捐赠票据和捐赠证书；

 

（4）捐赠物资的所有权因捐赠交付而转移至民间非营利组织；依法需要办理登记等手续的，由捐赠人和民间非营利组织共同办理有关手续。捐赠人以持有的股权进行捐赠的，必须办理股权变更至非营利组织的手续，不再对已捐赠股权行使股东权利，并不得要求民间非营利组织予以经济回报；

 

（5）对捐赠人有具体用途、使用方式和捐助地区的物资，应按照捐赠人的意愿使用；确需改变用途、使用方式和捐助地区的，需经捐赠人书面同意；

 

（6）对捐赠物资设立专门的会计科目单独核算并进行专项管理，建立严格的分类登记制度；

 

（7）捐赠物资入库要有专人保管，建立库存物资台账，一律凭入库单清点物资入库，凭出库单清点物资出库；定期对库存物资进行清查对账，做到账实相符；

 

（8）捐赠物资出库时须办理出库单，物资出库及分发程序严格依据《捐赠合同》，遵照捐赠人意愿向受助人提出物资使用要求，并将捐赠物资按出库单内容交付受助人。受助人清点物资无误后，应向进行捐赠的公益、慈善等民间非营利组织开具物资接收凭据。

 

5.问：我基金会（民间非营利组织）收到一批口罩、防护服等实物物资的捐赠，应当确认收入？应如何确定入账价值？

 

答：民间非营利组织接受其他单位或个人捐赠的资产，在同时满足下列条件时应予以确认为一项收入：（1）与交易相关的含有经济利益或服务潜力的资源能够流入民间非营利组织并为其所控制，或者相关的债务能够得到解除；（2）交易能够引起净资产的增加；（3）收入的金额能够可靠地计量。

 

受赠资产的入账价值应当按照以下原则确定：受赠资产如为现金、银行存款等资金，应按实际金额入账；受赠资产如为现金以外的其他资产，应按以下规定确定其入账价值：

 

（1）捐赠方提供了有关凭据（如发票、报关单、有关协议）的，应按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入账价值。

 

（2）捐赠方没有提供有关凭据的，或者凭据上标明的金额与受赠资产公允价值相差较大的，受赠资产应当以其公允价值作为入账价值，按如下顺序确定其入账价值：①同类或类似资产存在活跃市场的，按同类或类似资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账价值；②同类或类似资产不存在活跃市场的，如该受赠资产的价值可以合理确定的，按确定的价值作为入账价值；如该受赠资产的价值不能合理确定的，可以暂不入账，但应设置辅助账，登记该受赠资产的数量等情况。在以后会计期间，如果该资产的公允价值能够可靠计量，民间非营利组织应当在其能够可靠计量的会计期间予以确认，并以公允价值计量。

 

（3）对于民间非营利组织接受的劳务捐赠，不予确认，但应当在会计报表附注中作相关披露。

 

6.问：我基金会（民间非营利组织）收到一批口罩、防护服等实物物资的捐赠，应如何进行账务处理？

 

答：（1）接受捐赠时，按照应确认的金额做如下会计分录：

 

借：现金（或银行存款、短期投资、存货、长期股权投资、长期债权投资、固定资产、无形资产等）

 

     贷：捐赠收入-限定性收入（或非限定性收入）

 

对于接受的有附加条件的捐赠，如果存在需要偿还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现时义务时（如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠款退还给捐赠人时），按照需要偿还的金额，做如下会计分录：

 

借：管理费用

 

      贷：其他应付款

 

（2）期末，将“捐赠收入”科目各明细科目的余额分别转入“限定性净资产”和“非限定性净资产”，会计分录如下：

 

借：捐赠收入-限定性收入

 

      贷：限定性净资产

 

借：捐赠收入-非限定性收入

 

      贷：非限定性净资产

 

7.问：限定性净资产能转换为非限定性净资产吗？

 

答：可以。如果限定性净资产的限制已经解除，应对净资产进行重分类，将限定性净资产转化为非限定性净资产。限定性净资产的限制条件已经解除的3种情况:①所限定净资产的限制时间已经到期；②所限定净资产规定的用途已经实现或目的已经达到；③资产提供者或国家有关法律、行政法规撤销了所设置的限制。如果限定性净资产受到了两项或两项以上的限制，则应当在最后一项限制解除时，才能认为该项限定性净资产的限制已解除。

 

8.问：我基金会（民间非营利组织）收到捐赠形成的收入是否需要交税及会计核算？

 

答：根据《企业所得税法》第二十六条、《企业所得税法实施条例》第八十四、八十五条及《财政部国家税务总局关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》（财税〔2009〕122号）文件规定：符合条件的非营利组织的收入为免税收入。因此，捐赠收入不缴纳所得税，无需进行所得税会计核算。

 

注：非营利组织需要按照《财政部国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税〔2018〕13号）相关规定申请认定。

 

9.接受捐赠款物会计核算举例（三则）

 

例1:某基金会（民间非营利组织）202X年2月1日接受甲企业捐款100,000元，已存入银行，并指定用于新冠肺炎防控购置口罩和隔离防护服。2月5日接受乙企业捐赠医用一次性口罩一批，有商场采购发票和明细物资清单，含税金额50,000元，用于防控疫情。基金会应当按发票金额开具捐赠票据，并登记入账。

 

（1）202X年2月1日，接受甲企业捐赠款时，账务处理：

 

借：银行存款100,000

 

     贷：捐赠收入——限定性收入100,000

 

（2）202X年2月2日，该基金会决定将所收甲企业捐款中的80,000元采购医用防护服，当日送达某疫情防控定点医院，账务处理：

 

借：存货80,000

 

      贷：银行存款80,000

 

借：业务活动成本80,000

 

      贷：存货80,000

 

（3）202X年2月5日，收到乙企业捐赠的一次性医用口罩，并于当日送达若干隔离医学观察点，账务处理：

 

借：存货50,000

 

      贷：捐赠收入——限定性收入50,000

 

借：业务活动成本50,000

 

      贷：存货50,000

 

（4）202X年2月中旬，对于甲企业捐款剩余的20,000元，如果根据相关协议或规定，需要返回给甲企业，账务处理：

 

借：管理费用20,000

 

      贷：其他应付款20,000

 

（5）202X年2月末，将捐赠收入、成本、费用结转净资产，账务处理：

 

借：捐赠收入——限定性收入150,000

 

      贷：限定性净资产150,000

 

借：非限定性净资产130,000

 

      贷：业务活动成本130,000

 

借：非限定性净资产20,000

 

      贷：管理费用20,000

 

（6）部分限定性净资产达到解除限定条件，涉及金额10,000元。应当对净资产进行重新分类，将限定性净资产转为非限定性净资产，账务处理：

 

借：限定性净资产100,000

 

      贷：非限定性净资产100,000

 

例2:某基金会（民间非营利组织）202X年2月3日收到丙企业委托转赠给某防疫定点医院的呼吸机一批，无采购发票，有物资清单，市场价格为500,000元。

 

（1）202X年2月3日，收到丙企业委托转赠的物资，当场验收入库，账务处理：

 

借：受托代理资产500,000

 

     贷：受托代理负债500,000

 

（2）202X年2月4日，该基金会将受托转赠的呼吸机送达指定医院，账务处理：

 

借：受托代理负债500,000

 

     贷：受托代理资产500,000

 

例3：某公立医院（事业单位）202X年2月1日接受丁企业捐款200,000元，用于本次疫情防控专门购置防疫用品，已存入银行。2月3日接受戊企业捐赠口罩和防护服一批，用于医护人员使用，有商场采购发票和明细物资清单，含税金额100,000元。2月5日收到主管部门调拨的一批社会捐赠保障性物资，调拨清单注明价值50,000元。

 

（1）202X年2月1日，接受丁企业捐赠款。

 

【财务会计】账务处理：

 

借：银行存款200,000

 

      贷：捐赠收入200,000

 

【预算会计】账务处理：

 

借：资金结存——货币资金200,000

 

      贷：其他预算收入——捐赠收入200,000

 

（2）202X年2月3日，接受戊企业实物捐赠。

 

【财务会计】账务处理：

 

借：库存物品100,000

 

      贷：捐赠收入100,000

 

【预算会计】不做账务处理。

 

（3）202X年2月5日，收到主管部门调拨物资。

 

【财务会计】账务处理：

 

借：库存物品100,000

 

      贷：无偿调拨净资产100,000

 

【预算会计】不做账务处理。

 

（4）202X年2月末，结转财务会计中捐赠收入，

 

借：捐赠收入300,000

 

      贷：本期盈余300,000

 

财务会计“无偿调拨净资产”、预算会计中“其他预算收入——捐赠收入”于202X年末按制度要求结转。